稅收不確定性與稅收相生相伴，是不可避免的，而減少稅收不確定性是一項(xiàng)持續(xù)性工作。稅收不確定性和減少稅收不確定性這兩者共同構(gòu)成了稅收事先裁定等稅收確定性工具存在的基礎(chǔ)。前者說明建立稅收事先裁定制度的必然性，后者說明建立稅收事先裁定制度的必要性。

（一）建立稅收事先裁定制度的必然性

1.稅收立法維度。稅收立法不確定性的來源主要有以下四種。一是稅收立法的上層建筑屬性。隨著社會(huì)生產(chǎn)力水平的不斷提高，作為上層建筑的稅收立法也必然處于持續(xù)演變的過程之中，不同程度地削弱稅法的中長期預(yù)期功能，給納稅人的經(jīng)營和投資帶來不確定性風(fēng)險(xiǎn)。比如，技術(shù)革新和企業(yè)經(jīng)營模式的蛻變可能導(dǎo)致稅法課稅對(duì)象的內(nèi)涵和外延超出既有規(guī)定，從而使稅法修訂成為必然。二是稅收立法的有限理性。每個(gè)生產(chǎn)力發(fā)展階段的人類理性總存在不可避免的局限性，表現(xiàn)為觀念和技術(shù)不成熟帶來的立法體系、框架、表述等方面的問題，以及由此引發(fā)的稅收司法、執(zhí)法、守法過程中出現(xiàn)的理解歧義，這些都會(huì)帶來稅收不確定性。三是稅收立法的歷史傳統(tǒng)。綜觀世界各國稅收立法的歷史傳統(tǒng)可知，不同類型的稅收立法傳統(tǒng)導(dǎo)致的稅收不確定性的程度不同，在一些稅收立法傳統(tǒng)下，稅法預(yù)期功能較強(qiáng)，稅收不確定性較低。反之，在另一些稅收立法傳統(tǒng)下，稅法預(yù)期功能較弱，稅收不確定性較高。比如，部分國家傾向于出臺(tái)較多的稅收臨時(shí)性措施，這些措施在出臺(tái)時(shí)很難確定其真正的有效期，到期后是否延續(xù)以及延續(xù)多長時(shí)間，給納稅人的中長期規(guī)劃帶來困惑。四是稅收立法的地域性特征。稅收立法的地域性和稅收主權(quán)是相互關(guān)聯(lián)的概念，其與避免雙重征稅的需求共同引發(fā)國際稅收協(xié)調(diào)的必然性。

2.稅收征管維度。稅收征管不確定性的來源主要有以下四種。一是稅收征管環(huán)境的差異性。稅收執(zhí)法的公平、公正和公開程度與納稅人的稅法遵從水平共同構(gòu)成一定范圍內(nèi)的稅收征管環(huán)境。良好的稅收征管環(huán)境有助于穩(wěn)定納稅人的合理稅法預(yù)期，減少稅收不確定性，而惡劣的稅收征管環(huán)境會(huì)損害納稅人的合理稅法預(yù)期，增加稅收不確定性。比如，稅收執(zhí)法與稅收司法的理解差異、司法程序耗時(shí)過長、救濟(jì)費(fèi)用高昂等，會(huì)導(dǎo)致稅收司法不能更好地保障稅收執(zhí)法的公平性和公正性。又如，納稅人缺乏正當(dāng)商業(yè)目的的安排或者關(guān)鍵商業(yè)信息的瞞報(bào)，直接降低納稅人的稅法遵從水平，惡化稅收征管環(huán)境。二是稅收征管機(jī)制的完備程度。稅收征管機(jī)制是稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部職責(zé)分工與運(yùn)轉(zhuǎn)規(guī)則的有機(jī)結(jié)合，部門職責(zé)分工不合理或者部門未能有效履行職責(zé)以及運(yùn)轉(zhuǎn)規(guī)則缺陷或者規(guī)則未能有效落實(shí)，都容易出現(xiàn)稅收執(zhí)法偏差，從而增加稅收不確定性。三是稅務(wù)機(jī)關(guān)自由裁量權(quán)的行使情況。自由裁量權(quán)是現(xiàn)代法治社會(huì)行政機(jī)關(guān)履行職責(zé)不可或缺的重要工具。稅務(wù)機(jī)關(guān)行使自由裁量權(quán)的水平直接影響納稅人的稅法預(yù)期，從而帶來不同程度的稅收不確定性。四是稅務(wù)人員的職業(yè)操守。稅法公平、公正、公開的實(shí)施，稅收征管機(jī)制的正常運(yùn)轉(zhuǎn)和稅收自由裁量權(quán)的正確行使，都有賴于稅務(wù)人員良好的職業(yè)操守。

作為提供稅收確定性的工具之一，稅收事先裁定不僅歷史悠久，而且在解決稅收不確定性問題的有效性上受到各國稅務(wù)部門和納稅人的普遍認(rèn)可，成功內(nèi)化于多國的稅收立法當(dāng)中。同時(shí)，稅收事先裁定既有征納雙方的共同參與，又具有穩(wěn)定征納雙方預(yù)期的獨(dú)特作用，在諸多稅收確定性工具中具有典型性。因此，建立稅收事先裁定制度以降低稅收不確定性是必然的。

（二）建立稅收事先裁定制度的必要性

亞當(dāng)·斯密1776年在其古典政治經(jīng)濟(jì)學(xué)著作《國富論》中提出了基于經(jīng)濟(jì)自由主義立場的著名稅收四原則，即平等、確定、便利和最少費(fèi)用。亞當(dāng)·斯密非常重視稅收確定性，認(rèn)為稅收不確定性的危害要比稅收不公平更為嚴(yán)重。亞當(dāng)·斯密所稱稅收確定原則是指：“公民應(yīng)繳納的稅收，必須是明確規(guī)定的不得隨意變更。如納稅日期、納稅方法、繳納數(shù)額等，都應(yīng)當(dāng)讓所有的納稅人及其他人了解清楚明白，否則納稅人將不免要受稅吏權(quán)力的任意左右?！焙苊黠@，“這一原則是為了杜絕征稅人的任意專斷征稅，加重稅收負(fù)擔(dān)，以及恐嚇、勒索等行為的”。

時(shí)代發(fā)展到今天，風(fēng)險(xiǎn)管理學(xué)將消除稅收不確定性的目的從杜絕征稅方專斷征稅拓展到改善營商環(huán)境以提高社會(huì)福利。一般而言，納稅人普遍存在風(fēng)險(xiǎn)厭惡，對(duì)承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)持反感態(tài)度。對(duì)于具有相同收益率的不同投資項(xiàng)目，除非根據(jù)納稅人的風(fēng)險(xiǎn)厭惡程度向其支付風(fēng)險(xiǎn)酬金，即提高風(fēng)險(xiǎn)較高項(xiàng)目的預(yù)期收益率，否則納稅人往往選擇風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)較小的項(xiàng)目?？梢?，提高稅收確定性可以降低項(xiàng)目的預(yù)期收益率閾值，從而起到改善營商環(huán)境、促進(jìn)納稅人投資的作用。

消除稅收不確定性的目的在于保護(hù)納稅人的合法權(quán)益。我國《稅收征管法》第七條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)廣泛宣傳稅收法律、行政法規(guī)，普及納稅知識(shí)，無償?shù)貫榧{稅人提供納稅咨詢服務(wù)；第八條規(guī)定，納稅人、扣繳義務(wù)人有權(quán)向稅務(wù)機(jī)關(guān)了解國家稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定以及與納稅程序有關(guān)的情況?？梢?，獲得稅收確定性是納稅人的合法權(quán)益，受到國家法律的保護(hù)。

消除稅收不確定性的目的在于保障稅法的順利實(shí)施。根據(jù)不完全契約理論，因?yàn)榧{稅人的有限理性、征納雙方信息不對(duì)稱以及經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變遷等，稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人之間難以達(dá)成窮盡任何征稅場景的、完全意義上的稅法契約，有必要通過共同努力，借助稅收事先裁定等確定性工具消除不確定性，使稅法可以在現(xiàn)實(shí)場景中順利實(shí)施。

綜上，從杜絕征稅方專斷征稅、改善營商環(huán)境以提高社會(huì)福利、保護(hù)納稅人合法權(quán)益、保障稅法順利實(shí)施等多個(gè)角度都能合乎邏輯地得出借助稅收事先裁定等確定性工具消除稅收不確定性的必要性結(jié)論。

對(duì)稅收事先裁定制度的建立開展研究，先要界定稅收事先裁定的性質(zhì)與實(shí)施邊界，從而為稅收事先裁定制度的立法和實(shí)施提供理論支持和實(shí)踐指導(dǎo)，為探尋建立我國稅收事先裁定制度的合適路徑奠定堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。

（一）稅收事先裁定的性質(zhì)

目前，學(xué)術(shù)界對(duì)稅收事先裁定的性質(zhì)眾說紛紜，可以歸結(jié)為以下四種說法。一是納稅服務(wù)說，王明世（2014）認(rèn)為，稅收事先裁定本質(zhì)上是行政指導(dǎo)，具有不同于一般政策解答的服務(wù)性，屬于個(gè)性化的納稅服務(wù)產(chǎn)品。劉磊 等（2012）援引《稅收征管法》第七條有關(guān)“稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)廣泛宣傳稅收法律、行政法規(guī)，普及納稅知識(shí)，無償?shù)貫榧{稅人提供納稅咨詢服務(wù)”的規(guī)定，將稅收事先裁定歸為稅務(wù)機(jī)關(guān)依法提供的納稅服務(wù)，并且認(rèn)為它不會(huì)為納稅人創(chuàng)造新的權(quán)利義務(wù)。二是具體行政行為說，黃立新（2017）認(rèn)為，稅收事先裁定不是納稅服務(wù)，而是稅務(wù)機(jī)關(guān)針對(duì)特定納稅人的特定涉稅交易的行政行為，應(yīng)歸為稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法行為。三是行政承諾說，聶淼 等（2016）借鑒德國行政法學(xué)中的行政承諾制度對(duì)稅收事先裁定進(jìn)行界定，認(rèn)為稅收事先裁定是稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人未來發(fā)生特定交易時(shí)應(yīng)享有的稅收待遇作出的單方面承諾。楊默如（2016）認(rèn)為，稅收事先裁定屬于不可訴的行政行為，應(yīng)歸為行政合同，蘊(yùn)含稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政承諾。四是法律淵源說，王霞 等（2015）認(rèn)為，稅收事先裁定本質(zhì)上應(yīng)歸屬于一種與以往稅務(wù)行政解釋性質(zhì)不同的、新型的稅法行政解釋。另有觀點(diǎn)認(rèn)為稅收事先裁定是一種根植于司法或者準(zhǔn)司法實(shí)踐的稅法創(chuàng)制活動(dòng)，可以與時(shí)俱進(jìn)地完善。

上述觀點(diǎn)從多個(gè)維度描述了稅收事先裁定的性質(zhì)，從而構(gòu)成成就本文觀點(diǎn)的“巨人肩膀”。在建立我國稅收事先裁定制度的語境下，基于我國法律傳統(tǒng)，本文傾向于采納具體行政行為說，并認(rèn)為該觀點(diǎn)與納稅服務(wù)說、行政承諾說、法律淵源說均有不同程度的相容性。具體行政行為有四個(gè)要素。一是行為依據(jù)。依據(jù)“法無授權(quán)不可為”的行政機(jī)關(guān)行為準(zhǔn)則，上述各觀點(diǎn)所描述的稅務(wù)機(jī)關(guān)行為依據(jù)均是法律規(guī)定的行政職責(zé)，與具體行政行為說完全一致。二是行為主體。上述各觀點(diǎn)與具體行政行為說在這一點(diǎn)上完全一致，行為主體均為稅務(wù)機(jī)關(guān)。三是行為對(duì)象。上述各觀點(diǎn)與具體行政行為說在這一點(diǎn)上完全一致，即使是法律淵源說中的“新型行政解釋”觀點(diǎn)，也認(rèn)為行政解釋行為對(duì)象是特定的公民、法人或者其他組織。這說明“新型行政解釋”本質(zhì)上不屬于行政解釋，而是具體行政行為，因?yàn)榍罢叩南鄬?duì)人是不特定的。然而，“新型行政解釋”觀點(diǎn)卻揭示了一個(gè)重要事實(shí)，即稅收事先裁定與稅法行政解釋密不可分，對(duì)此，筆者將在下文中進(jìn)行闡述。四是行為內(nèi)容。上述各觀點(diǎn)與具體行政行為說在這一點(diǎn)上完全一致，行為內(nèi)容均會(huì)對(duì)特定公民、法人或者其他組織的權(quán)利義務(wù)產(chǎn)生影響。

（二）稅收事先裁定的實(shí)施邊界

1.超出稅收管轄權(quán)。稅收協(xié)定由締結(jié)協(xié)議的主權(quán)國家（或地區(qū)）共同管理與執(zhí)行，任何一方稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人就相關(guān)問題單方面達(dá)成的稅收事先裁定，另一方主管稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有必然接受的義務(wù)。比如，馬來西亞2008年所得稅（事先裁定）規(guī)則規(guī)定，如果納稅人提出的申請涉及避免對(duì)所得與財(cái)產(chǎn)雙重征稅的稅收協(xié)定，則該申請不被接受?？梢?，締約一方內(nèi)部達(dá)成的稅收事先裁定不得超過其稅收管轄權(quán)。一國稅務(wù)機(jī)關(guān)無權(quán)對(duì)另一國稅法作出行政解釋，無法提供稅收事先裁定。比如，我國香港地區(qū)規(guī)定，如果尋求稅收確定性的申請涉及對(duì)外國法律的解釋，則稅務(wù)機(jī)關(guān)可以拒絕。

2.稅務(wù)機(jī)關(guān)打擊避稅。稅收事先裁定不應(yīng)成為保護(hù)納稅人避稅行為的工具。為配合稅務(wù)機(jī)關(guān)打擊避稅，拒絕為沒有“實(shí)質(zhì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)”、設(shè)立在“稅收洼地”和“非合作稅收管轄區(qū)”的企業(yè)提供稅收事先裁定已成為國際共識(shí)。比如，從2019年7月1日開始，基于遏制設(shè)立空殼公司避稅的需要，荷蘭進(jìn)一步提升稅收事先裁定門檻，規(guī)定只有那些在荷蘭有“實(shí)質(zhì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)”的企業(yè)提出的稅收事先裁定申請才可以被接受，從而將空殼公司排除在合格申請人之外。同時(shí)，來自不征收企業(yè)所得稅或者企業(yè)所得稅稅率低于9%的“稅收洼地”以及“非合作稅收管轄區(qū)”的企業(yè)也被排除在合格申請人之外。

3.納稅人未提供足夠的商業(yè)信息或者其商業(yè)信息難以核實(shí)。實(shí)施稅收事先裁定有賴于主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在獲取充分商業(yè)信息的基礎(chǔ)上，對(duì)有關(guān)事實(shí)形成足夠清晰、準(zhǔn)確的了解和判斷。對(duì)未提供足夠的商業(yè)信息以及商業(yè)信息難以核實(shí)的交易，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以通過拒絕實(shí)施稅收事先裁定來遏制或者防止不合格的信息提供。比如，馬來西亞事先裁定規(guī)則規(guī)定，如果納稅人未能如實(shí)按照稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供足夠的材料，則稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)拒絕其提供稅收確定性的申請。又如，荷蘭財(cái)政部于2001年提高了金融服務(wù)公司申請事先裁定的門檻，并規(guī)定除非滿足法定實(shí)質(zhì)性條件，如果金融服務(wù)公司的海外關(guān)聯(lián)方所在國與荷蘭之間不存在情報(bào)交換協(xié)議，則該金融服務(wù)公司的事先裁定申請不被接受。再如，我國香港地區(qū)規(guī)定，如果納稅人沒有就其申請?zhí)峁┏渥愕男畔?，稅?wù)機(jī)關(guān)不得適用稅收事先裁定。

4.申請缺乏正當(dāng)性。如果納稅人申請稅收事先裁定是出于維護(hù)避稅措施、規(guī)避處罰等缺乏正當(dāng)性的目的，則稅務(wù)機(jī)關(guān)可拒絕提供。比如，我國香港地區(qū)規(guī)定，如果納稅人處于稅收審計(jì)狀態(tài)，或者與其所提申請相類似的安排處于稅收審計(jì)狀態(tài)，則稅務(wù)機(jī)關(guān)不得提供稅收事先裁定；此外，不誠實(shí)或者無理取鬧等缺乏正當(dāng)性的申請也不被接受。然而，也有部分國家（地區(qū)）對(duì)出于規(guī)避處罰目的的稅收事先裁定申請等持寬容態(tài)度。

5.超出稅收事先裁定的適用范圍。一是因不符合預(yù)約性要求而超出稅收事先裁定的適用范圍。稅收事先裁定一般具有預(yù)約性，適用于納稅人未來可預(yù)期的交易或活動(dòng)。如果市場主體的交易或活動(dòng)已經(jīng)或者正在發(fā)生，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)以超出適用范圍為由，拒絕適用該工具。比如，在馬來西亞，對(duì)于納稅人申請預(yù)先裁定的相關(guān)安排，如果其已經(jīng)達(dá)成或?qū)嵤┝诉@些安排，則馬來西亞國內(nèi)收入局將拒絕其申請。又如，在我國香港地區(qū)，如果要求作出裁定的事項(xiàng)是納稅人根據(jù)稅務(wù)條例已提交或到期提交的報(bào)稅表事項(xiàng)，或者是納稅人提出反對(duì)或上訴的事項(xiàng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可拒絕作出裁定。然而，也有部分國家（地區(qū)）對(duì)預(yù)約性要求比較寬松，允許納稅人對(duì)已發(fā)生未申報(bào)或者已申報(bào)未經(jīng)稅務(wù)檢查的事項(xiàng)提出要求確定性的申請。二是因不符合特定性要求而超出稅收事先裁定的適用范圍。稅收事先裁定一般具有特定性，適用于特定納稅人的特定事項(xiàng)。那些須由稅務(wù)機(jī)關(guān)裁定或確定的任何事實(shí)問題，或者含有替代方案的申請安排，因其內(nèi)容事實(shí)的不確定性，均不能認(rèn)為是特定事項(xiàng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可拒絕實(shí)施稅收事先裁定，以避免其淪落為納稅人稅收籌劃的工具。三是因不符合適用性要求而超出稅收事先裁定的適用范圍。所謂適用性，是稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)納稅人的申請，對(duì)其未來的特定事項(xiàng)在現(xiàn)有稅法體系下的具體稅收待遇進(jìn)行明確。對(duì)于不具有適用性的申請（比如，對(duì)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則、商業(yè)慣例或者稅收征管體系提出意見），稅務(wù)機(jī)關(guān)可以拒絕接受或者拒絕作出裁定。

近年來，為進(jìn)一步深化稅收征管改革，我國陸續(xù)在廣州、南京等地開展稅收事先裁定試點(diǎn)，但是各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)案件進(jìn)行裁定時(shí)仍缺乏統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。本文認(rèn)為，建立稅收事先裁定制度，原則上應(yīng)從三個(gè)方面把握：第一，它是一項(xiàng)持續(xù)性工作，不可能一勞永逸；第二，應(yīng)有邊界意識(shí)，并非所有的場景都適合進(jìn)行稅收事先裁定；第三，既要堅(jiān)持國際視野，又要堅(jiān)持實(shí)踐基礎(chǔ)，立足我國經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展?fàn)顩r，探索建立我國稅收事先裁定制度的合適路徑。建立我國稅收事先裁定制度的路徑有以下幾個(gè)方面。

（一）采用行政模式，定位于具體行政行為

現(xiàn)階段我國建立稅收事先裁定制度，不應(yīng)脫離我國現(xiàn)有稅法體系這一基本前提。我國是大陸法系國家，應(yīng)在大陸法系的語境下討論稅收事先裁定制度，即在我國現(xiàn)有稅法體系的固有框架下討論提供稅收確定性的路徑問題。在我國，司法機(jī)關(guān)不具備創(chuàng)制法律的職能，在《立法法》出臺(tái)后，其甚至從法理上也不具備解釋法律的職能。因此，我國現(xiàn)階段引入稅收事先裁定制度，應(yīng)排除稅法創(chuàng)制說下司法模式的制度設(shè)計(jì)，采用行政模式。

行政模式的稅收事先裁定無疑是一種行政行為，而且是一種針對(duì)特定行政相對(duì)人和具體事實(shí)關(guān)系實(shí)施的、直接影響行政相對(duì)人權(quán)利義務(wù)的具體行政行為。值得注意的是，在討論稅收事先裁定制度的語境下，所謂“直接影響行政相對(duì)人權(quán)利義務(wù)”中的“權(quán)利義務(wù)”，不是指實(shí)體性的權(quán)利義務(wù)。因?yàn)樯暾埲颂岢錾暾垥r(shí)，有關(guān)事實(shí)尚未發(fā)生，所形成的裁定只是對(duì)該事實(shí)發(fā)生后的稅收待遇作出提前確定，尚未落實(shí)申請人的稅收待遇，未影響其實(shí)體的權(quán)利義務(wù)。因此，上述“權(quán)利義務(wù)”只能是申請人依法要求稅務(wù)機(jī)關(guān)提供稅收確定性的程序性權(quán)利義務(wù)，比如，提出申請的權(quán)利和提供規(guī)定資料的義務(wù)，其對(duì)應(yīng)的是稅務(wù)機(jī)關(guān)接受合格申請、作出裁定的義務(wù)和取得規(guī)定資料的權(quán)利。

（二）予以立法明確，“綁定”稅法行政解釋

進(jìn)入數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代，經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展變化加快，各種新興經(jīng)濟(jì)模式層出不窮，既有稅法很難涵蓋所有的現(xiàn)實(shí)情形，因此有必要啟動(dòng)修法工作。從我國多地實(shí)踐看，大部分地區(qū)僅在文件中提出試行稅收事先裁定制度，并未對(duì)具體申請流程作出明確規(guī)定。因此，當(dāng)前在我國形成完善的事先裁定制度很有必要。但一般而言，修法程序較復(fù)雜、周期較長，修法完成后可能又要面臨新的需求，稅法不能涵蓋所有現(xiàn)實(shí)情形是一種常態(tài)。同時(shí)，人類的有限理性意味著其對(duì)稅法的理解可能存在偏差，因此需要稅法解釋進(jìn)行闡明。上述職責(zé)在現(xiàn)代國家基本上落在財(cái)政部門或稅務(wù)部門肩上，為稅法行政解釋。而稅收事先裁定又離不開稅法行政解釋。因此，建議將稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施稅收事先裁定的過程劃分為三段：第一段根據(jù)申請人提供的合格資料，確認(rèn)預(yù)約事實(shí)；第二段根據(jù)確認(rèn)的預(yù)約事實(shí)，對(duì)既有稅法進(jìn)行行政解釋；第三段使解釋后的既有稅法能夠直接適用于預(yù)約事實(shí)，實(shí)現(xiàn)兩者之間的“綁定”。需要說明的是，在稅法修改之前，對(duì)于同一預(yù)約事實(shí)，在環(huán)境變化或者對(duì)于稅法理解的加深等因素的影響下，可能財(cái)政部門或者稅務(wù)部門對(duì)于同一預(yù)約事實(shí)的稅法行政解釋在不同時(shí)期會(huì)有所變化，從而產(chǎn)生不確定性。稅收事先裁定則對(duì)稅法行政解釋實(shí)施了“綁定”，在稅法修改之前，即使財(cái)政部門或者稅務(wù)部門的行政解釋發(fā)生了對(duì)納稅人不利的變化，由于稅收事先裁定的存在，這種變化的法律效果不及于申請人。然而一旦稅法發(fā)生變化，原來稅法行政解釋的根基不存在了，則這種“綁定”也相應(yīng)解體，表現(xiàn)為稅收事先裁定的撤銷或者改變。

（三）實(shí)行集中管理，對(duì)外公開裁定結(jié)果

我國應(yīng)借鑒大多數(shù)國家的經(jīng)驗(yàn)，將稅收事先裁定的管理權(quán)集中于國家稅務(wù)總局，以統(tǒng)一稅收事先裁定的尺度，提高裁定質(zhì)量。除此之外，還可以采取另外一種集中管理方式，授權(quán)省級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)作出稅收事先裁定，但應(yīng)由稅務(wù)總局審核備案后才能生效。這樣不僅可以協(xié)調(diào)行政行為規(guī)范性與效率性的關(guān)系，還能調(diào)集各?。▍^(qū)、市）優(yōu)質(zhì)征管資源承擔(dān)大量事先裁定的主體性和基礎(chǔ)性工作，充分滿足納稅人稅收確定性的需求，提高事先裁定的質(zhì)效。同時(shí)，我國稅收事先裁定結(jié)果應(yīng)對(duì)外公開。這樣做有多方面意義：一是可以加強(qiáng)社會(huì)各界對(duì)稅收事先裁定結(jié)果的監(jiān)督；二是可以為稅收學(xué)術(shù)界開展研究提供素材；三是可以保持稅收事先裁定制度的開放性，維護(hù)納稅人之間的橫向公平；四是可以增強(qiáng)稅收事先裁定結(jié)果向稅法規(guī)則轉(zhuǎn)化的實(shí)踐底蘊(yùn)，持續(xù)完善稅法。

（四）先提供免費(fèi)的納稅服務(wù)，再收取一定費(fèi)用

稅收事先裁定需要耗費(fèi)大量的征管資源，而申請人往往是受益人。這對(duì)于其他未申請稅收事先裁定的納稅人是不公平的?，F(xiàn)階段對(duì)于稅收事先裁定制度，我國正處于以納稅服務(wù)、稅法行政解釋等名義進(jìn)行大膽嘗試的階段，收費(fèi)沒有法律依據(jù)，只能依據(jù)既有規(guī)定，為申請人提供免費(fèi)的納稅服務(wù)。今后，隨著稅收事先裁定制度的逐步完善和推廣，可以考慮借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，按照使用者付費(fèi)原則向申請人收取一定費(fèi)用。

（本文為節(jié)選，原文刊發(fā)于《稅務(wù)研究》2024年第5期。）